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Odireito tributário é um ramo do direito que objetiva o estudo das leis e normas que regulam as relações entre o Estado e os contribuintes, no que diz respeito à cobrança de taxas, impostos, contribuições de melhoria, contribuições especiais e empréstimos compulsório[1]. Tanto o Estado, ao "exigir", como a pessoa sob sua jurisdição, ao "contribuir", deve obedecer a determinadasnormas, cujo conjunto constitui o direito tributário. É compreendido como um segmento dodireito financeiro, que define como serão cobrados dos cidadãos (contribuintes) ostributos e outras obrigações a ele relacionadas.[2] Tem como contraparte odireito fiscal ouorçamentário, que é o conjunto denormas jurídicas destinadas à regulamentação do financiamento das atividades doEstado.
Ocupa-se das relações jurídicas entre o Estado e as pessoasjurídicas de direito privado efísicas concernentes àinstituição, àimposição, àescrituração, àfiscalização e àarrecadação dos tributos.No Brasil, dentre tais tributos incluem-seao menos osimpostos, astaxas e ascontribuições de melhoria. Para atingir sua finalidade de promover obem comum, o Estado exerce funções para cujo custeio é preciso de recursos financeiros ou receitas. Asreceitas do Estado provêm de atividades econômico-privadas dos entes públicos, demonopólios, deempréstimos, e principalmente da imposição tributária (fiscal,parafiscal eextrafiscal). O direito de tributar do Estado decorre do seu poder de império pelo qual pode fazer "derivar" para seus cofres uma parcela do patrimônio das pessoas sujeitas à suajurisdição e que são chamadas "receitas derivadas" ou tributos, divididos em impostos, taxas e contribuições.
O direito tributário cria e disciplina assimrelações jurídicas entre o Estado na sua qualidade defisco e as pessoas que juridicamente estão a ele sujeitas e se denominamcontribuintes ouresponsáveis. Se para obter esses meios o fisco efetuasse arrecadações arbitrárias junto às pessoas, escolhidas ao acaso, não se poderia falar de umdireito tributário.
Ocorre que, o Brasil figura entre os países com maior carga tributária, e frequentemente empresas e pessoas físicas são surpreendidas porcobranças indevidas e/ou excessivas. Por este motivo, odireito tributário também prevê o controle para que os contribuintes possam contestar ascobranças indevidas ou excessivas, por meio de recursos administrativos e judiciais.[3]
O direito tributário, assim como os outros ramos da ciência jurídica, teve sua formação e desenvolvimento de maneira lenta. Não se sabe exatamente quando e onde a cobrança de tributos e impostos começou.
No latim,fisco (fiscus) era o apelativo de um paneiro de pôr dinheiro, um cesto de junco ou vime, com asas e que, segundo Juvenal, era sinônimo de tesouro do príncipe ou bolsinho imperial. Embora a palavra "fisco" corresponda hoje aosujeito ativo da relação jurídico-tributária, vê-se que, historicamente, fisco, em contraposição aotesouro público(aerarium populi romani), era o tesouro privado do imperador, donde veio a palavra "confisco".
O primeiro sistema de tributação conhecido foi o doAntigo Egito por volta de3000 a.C. - 2800 a.C., durante aprimeira dinastia doAntigo império.[4] Os registros documentais do período afirmam que ofaraó realizava uma excursão bienal em todo o reino, com a cobrança dereceitasfiscais dos seussúditos. Outros registros conhecidos são recibos de celeiros reais pela compra decereais, decalcário e depapiros.[5] Registros sobre o princípio da tributação também são descritos naBíblia. EmGênesis (capítulo 47,versículo 24), há a seguinte afirmação:
| “ | Há de ser, porém, que no tempo das colheitas dareis a quinta parte ao Faraó, e quatro partes serão vossas, para semente do campo, e para o vosso mantimento e dos que estão nas vossas casas, e para o mantimento de vossos filhinhos. | ” |
José estava dizendo ao povo doEgito como dividir sua cultura, proporcionando uma parte para oFaraó: ou seja, segundo o relato, a quinta parte (20%) da cultura foi o imposto.
Mais tarde, noImpério Aquemênida, um sistema fiscal regulado e sustentável foi introduzido porDario, o Grande em 500 a.C.,[6] sendo que o sistema de tributação persa foi adaptado para cadasatrapia. Às vezes, havia diferentes impostos entre as 30satrapias do império, sendo que cada satrapia era avaliada de acordo com sua suposta produtividade. Era de responsabilidade do sátrapa o recolhimento do montante devido e o seu envio ao imperador logo após a dedução de seus gastos. As quantidades solicitadas a partir de várias províncias deu uma imagem vívida de seu potencial econômico. Por exemplo: foi avaliado, para aBabilônia, o maior dispêndio em impostos, por quantidade e por variedade dematérias-primas: miltalentos de prata e quatro meses de fornecimento de alimentos para o exército. Para aÍndia, uma província com uma grande produção deouro, foi determinado o fornecimento de pó de ouro em grande quantidade. O Egito, considerado oceleiro do Império Aquemênida, foi obrigado a fornecer 120 mil medidas detrigo, além de 700talentos deprata. Em contrapartida, nenhum cidadãoPersa ouMedo pagava imposto. Contudo, eles estavam sujeitos a, em qualquer momento, serem chamados para servir no exército.[7]
Mais tarde, na Índia sob domínioislâmico, os governantes determinaram a cobrança dojizya (um imposto para os não muçulmanos), a partir doséculo XI, sendo que este, anos mais tarde, foi abolido porAkbar.
Há vários registros de cobrança de impostos naEuropa desde o início doséculo XVII. Mas os níveis de tributação são difíceis de comparar: sua dimensão e o fluxo econômico por eles gerado e os números da produção da época não são disponíveis. Entretanto, o lucro estatal (despesas menosreceitas) da França durante oséculo XVII passou de um montante de 24,30 milhões delibras nadécada de 1600 para cerca de 126,86 milhões de libras nadécada de 1650 e para 117,99 milhões de libras nadécada de 1700.[8] Quando adívida pública atingiu 1,6 bilhões de libras em1780-89, o lucro estatal atingiu 421,50 milhões de libras. A tributação como percentual da produção de bens finais pode ter alcançado um total de 15% a 20% durante o século XVII em nações como aFrança,Holanda eSuécia. Durante o período daRevolução Francesa, asalíquotas cobradas na Europa aumentaram drasticamente e, na medida em que aguerra civil se prolongava e ficava mais cara, os governos europeus se tornaram mais centralizados e adeptos de recolhimento de impostos. Este aumento foi maior naInglaterra, em que a carga tributária aumentou cerca de 85% durante este período. As receitasper capita de impostos cresceram quase seis vezes ao longo doséculo XVIII.[9]
NaIdade Média, nofeudalismo, os impostos eram destinados aos senhores feudais, perdendo assim o caráter fiscal. Eles serviam como um agradecimento ao senhor feudal que lhe permitia usar e morar em sua propriedade.
Os tributos eram cobrados, também, dos territórios conquistados, ascolônias. As nações que exigiam tributo de outros povos frequentemente recebiam ouro e prata, ou produtos escassos em sua própria terra. Desta forma, fortaleciam sua posição econômica ao passo que debilitavam as nações subjugadas, apropriando-se de grande parte de seus recursos. O sistema de cobrança da coroa portuguesa sobre a colônia Brasil era, por exemplo, aderrama, onde um quinto de tudo que foi produzido era destinado à coroa). Com a vinda do reiDom João VI para o Brasil, os tributos cobrados eram empregados dentro do nosso próprio país, mas em benefício dafamília real e quase nunca em benefício dopovo.
Após aindependência do Brasil e a criação daConstituição Federal, surge a ideia de se criar impostos de maneira formal. Os impostos e ou tributos, no início, eram diferentes entre províncias, mas, com o passar do tempo, houve a necessidade de melhor ordená-los. Em 1934 ocorreu a separação em tributos da União, tributos dos Estados e tributos dos Municípios e em 1978 surge a estrutura de um sistema tributário nacional integrado, o que em 1984 modifica-se novamente para a separação de formas de cobrança entre Estados e Municípios. Já na Constituição de 1988 criam-se normas reconfortantes para a população, nas quais a cobrança de impostos só pode acontecer se este estiver prevista na lei.
Ver artigo principal:Tributos no BrasilAConstituição de 1988 está vigente até hoje, encontramos nela os artigos 145 a 162, referentes às tributações, os quais definem as limitações ao poder de tributar do Estado, organiza osistema tributário e detalha os tipos de tributos e a quem cabe cobrá-los.
Hoje os impostos são divididos em federais, estaduais e municipais, os quais incidem sobrerenda,patrimônio econsumo daspessoas físicas ejurídicas.[10]Hugo de Brito Machado define direito tributário como:(...) o ramo doDireito que se ocupa das relações entre ofisco e aspessoas sujeitas às imposições tributárias de qualquer espécie, limitando o poder de tributar e protegendo ocidadão contra os abusos desse poder.[11]
A Constituição Federal estabelece acompetência tributária, conceito que atribui a um determinado ente o poder de tributar. Tal poder foi dividido entre os entes federativos:União,Estados,Distrito Federal eMunicípios. Tal medida consagrou o princípio dofederalismo. O poder de tributar, porém, diz respeito à cobrança dos tributos.
SegundoRichard Musgrave (1976), entende-se por Sistema Tributário como sendo o complexo orgânico formado pelos tributos instituídos em um país ou região autônoma e osprincípios e normas que os regem. Por consequência, podemos concluir que o Sistema Tributário Brasileiro é composto dos tributos instituídos no Brasil, dos princípios e das normas que regulam tais tributos.
OCódigo Tributário Nacional dispõe sobre osistema tributário brasileiro e institui normas gerais de direito tributário aplicáveis à União, Estados e Municípios. Em seu artigo 3º, preceitua que tributo é "toda prestação pecuniária compulsória, emmoeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída emlei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada".
Os tributos formam areceita da União, Estados e Municípios e abrangem impostos, taxas, contribuições e empréstimos compulsórios. Eles podem ser diretos ou indiretos. No primeiro caso, são os contribuintes que devem arcar com a contribuição, como ocorre no Imposto de Renda. Já os indiretos incidem sobre o preço das mercadorias e serviços.
Recenteemenda àconstituição brasileira de 1988 inseriu aContribuição de iluminação pública. Embora oSupremo Tribunal Federal ainda não tenha se manifestado sobre a sua natureza, acreditam os doutrinadores que se trata de umacontribuição.
No Brasil, os tributos podem ter função:
Existem duas teorias em relação à quantidade de tributos no Brasil: a teoria tripartida e a teoria pentapartida[12]A teoria tripartida é pautada noCódigo Tributário Nacional (CTN), que diz, em seu artigo 5º, que os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria. Essa teoria atualmente é falha, pois o CTN é anterior a Constituição da República Federativa do Brasil de 1988. Sendo assim, não é a teoria mais aceita atualmente.[12]A teoria pentapartida, teoria majoritariamente aceita pelos doutrinadores e peloSupremo Tribunal Federal, é aquela que, além de aceitar as três espécies clássicas que o CTN mostra, também aceita oempréstimo compulsório e as contribuições especiais, institutos que a constituição brasileira de 1988 trouxe.
Ver artigo principal:ImpostoSão tributos cuja obrigação tem, por fato gerador, umasituação independente de qualquer atividade estatal específica relativa ao contribuinte. Os impostos se caracterizam por serem de cobrança compulsória e por não darem um retorno ao contribuinte sobre o fato gerador. Por exemplo, um imposto sobre posse deautomóvel não necessariamente será revertido em melhorias das condições das vias urbanas ou rodovias.
Ver artigo principal:TaxaAs taxas são tributos incidentes sobre um fato gerador e que são aplicados em contrapartida a esse fato gerador, ou seja, a taxa é a contrapartida que o contribuinte paga em razão de um serviço público que lhe é prestado ou posto à sua disposição. Além da contrapartida de um serviço público prestado ou posto à disposição, as taxas também estão relacionadas ao poder de polícia da administração, englobando fiscalizações e licenciamentos em geral.
Uma taxa só pode ser instituída por uma entidade tributante da mesma competência. Não necessariamente o contribuinte da taxa vai usar o serviço, apenas terá o serviço à disposição.
"Constituição Brasileira de 1988 – Artigo 145. AUnião,os Estados, o Distrito Federal e osmunicípios poderão instituir os seguintes tributos:"
"II – taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos à sua disposição"
A taxa é compulsória, pois visa a resguardar o interesse público; não pode haver a recusa na prestação do serviço. Exemplo:coleta de lixo urbano. A contraprestação pelo serviço é devida independentemente da vontade do contribuinte (artigo 145, II, da Constituição Brasileira de 1988). Não há finalidade lucrativa, a prestação pecuniária existe somente para cobrir os custos da atividade. Desse modo, a taxa pode ser definida como um tributo, sendo instituída unilateralmente pelopoder público, obrigando o particular à sua incidência nos casos de algumas atuações estatais específicas, decorrentes dopoder de polícia ou na prestação de algunsserviços públicos específicos.
Ver artigo principal:TarifaA tarifa (também chamada de preço público) é a contraprestação devida pela prestação de serviços públicos, regida pelo direito privado, por empresas públicas, sociedades de economia mista, empresas concessionárias e permissionárias de serviços públicos (artigos 2° e 3° doCódigo de Defesa do Consumidor). Diferentemente da taxa, a tarifa (ou preço público) é facultativa, ou seja, somente poderá ser cobrada caso haja a efetiva utilização do serviço público ofertado; ela não pode ser imposta. A finalidadelucrativa existe como o principal interesse doparticular em explorar uma atividade pública. A tarifa não possui naturezajurídica de tributo. Exemplos:transporte coletivo urbano etelefonia.
Ver artigo principal:Contribuição de melhoriaAs contribuições de melhoria são tributos que têm, comofato gerador, o benefício decorrente das obras públicas. São cobradas somente na região beneficiada pela obra. Não necessariamente essas contribuições refletem em "melhoria", uma vez que algumas obras públicas em determinadas regiões tendem a desvalorizar osimóveis locais. O fundamental para o fato gerador é o benefício decorrente da obra pública.
Assim, a contribuição de melhoria é instituída para custear obras públicas das quais decorra valorização de bens imóveis. Tem, como limite total da cobrança, o custo da obra, e, como limite individual, a valorização acrescida a cada imóvel.
Ver artigo principal:Contribuição especialTambém chamadas decontribuições sociais ouparafiscais, estão previstas nos artigos 149 e 149-A da Constituição brasileira de 1988, sendo tributos cuja característica principal é a finalidade para a qual é destinada sua arrecadação. Podem ser: sociais, de intervenção no domínio econômico, de interesse de categorias econômicas ou profissionais e para custeio do serviço deiluminação pública (COSIP).
As contribuições especiais possuem finalidade e destino certo.
Ver artigo principal:Empréstimo compulsórioSegundo o artigo 148 da Constituição brasileira de 1988, a União poderá instituir, mediante lei complementar, empréstimos compulsórios:
O direito tributário é regido por alguns princípios, dos quais trata a Constituição Federal.Os princípios tributários norteiam a competência dos entes políticos, e junto com asimunidades, que são regras que proíbem atributação sobre certos bens, pessoas ou fatos, determinam os limites aopoder de tributar destes entes políticos. Os princípios tratados pela Constituição Brasileira estão elencados abaixo:
O texto do referido art. 150, I da CF estabelece que "é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça". Oprincípio da legalidade tributária limita a atuação do poder tributante em prol da justiça e da segurança jurídica dos contribuintes. Seria temeroso permitir que a Administração Pública tivesse total liberdade na criação e aumento dos tributos, sem garantia alguma que protegesse os cidadãos contra os excessos cometidos.
O princípio da legalidade tributária nada mais é que uma reverberação do princípio encontrado no art. 5º, II da CF onde lemos que "ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei", o constituinte quis deixar bem claro a total submissão dos entes tributantes ao referido princípio, para que não restasse dúvida de natureza alguma. Alei a que se refere o texto constitucional é lei em sentido estrito, entendida como norma jurídica aprovada pelolegislativo e sancionada peloexecutivo, ao contrário da lei em sentido amplo que se entende como qualquer norma jurídica emanada do Estado que obriga a coletividade, assim os tributos só podem ser criados ou aumentados através de lei “stricto sensu”.
Na própria CF encontramos algumas exceções em relação ao princípio da legalidade: o Poder Executivo tem liberdade de alterar as alíquotas dosimpostos sobre exportação,importação,produtos industrializados esobre operações financeiras através dedecreto. É importante frisar que em relação à criação de tributos não existem exceções, ou seja, todos os tributos devem ser criados por lei (em sentido estrito).
Cabe lembrar também que o STF sempre admitiu o uso demedidas provisórias para trato de todas as matérias submetidas à "reserva delei ordinária", já que, entende aquele pretório, as MP´s têm força de lei, podendo, portanto, instituir, majorar, isentar, enfim, tratar de todos os assuntos enumerados no artigo 97 doCTN. Desde que as medidas Provisórias sejam aprovadas até o final do exercício.
Oprincípio da isonomia consigna que a lei não deve dar tratamento desigual a contribuintes que se encontrem em situação equivalente.Está expresso no artigo 150, II da CF dizendo que:"É vedado à União, aos Estados, aos Municípios e ao Distrito Federal instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão da ocupação profissional ou função por ele exercida, independente da denominação jurídica dosrendimentos,títulos oudireitos."
Oprincípio da irretroatividade da lei éprincípio geral de direito, salvo quando interpretativa ou para beneficiar. A jurisprudência brasileira, de acordo com a súmula 584 doSupremo Tribunal Federal, vinha consagrando, mormente emImposto de Renda, a irretroatividade da lei fiscal. Ora, no Brasil, o IR está calcado no dualismo: ano-base da declaração.Dessa forma, ano-base é de 1º de janeiro a 31 de dezembro, sendo que o ano da declaração é o momento em que nas palavras deSacha Calmon Navarro Coelho o contribuinte "recata os fatos tributáveis, dimensiona a base imponível, aplica asalíquotas, obtém o quantum devido e recolhe o imposto, sob a condição suspensiva de, a posteriori, o fisco concordar com o imposto declarado".
Oprincípio da anterioridade exige que a lei que criou ou majorou o tributo haja existência antes do início do exercício financeiro em que ocorrer ofato imponível do tributo.
Na legislação brasileira, este princípio está regulado pelo art. 150, III, b da Constituição Federal. A regra geral determina que não poderá ser cobrado tributo no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou. As exceções ao princípio da anterioridade de exercício estão elencadas no mesmo artigo, em seu § 1º: são os impostos federais de função regulatória (Imposto de importação e Imposto de Exportação, IOF e IPI),imposto extraordinário de guerra (art. 154, II, CF) e o empréstimo compulsório destinado a atender a despesas extraordinárias decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência (art. 148, I, CF).
Oprincípio da noventena ou da anterioridade mínima, como também é chamado, proíbe que os impostos sejam majorados antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei. Este princípio foi inserido no ordenamento jurídico pelaemenda constitucional nº 42, de 2003, publicada noDOU de 31.12.03. São exceções ao princípio da anterioridade nonagesimal o II, o IE, o IOF, o imposto extraordinário de guerra, os empréstimos compulsórios, o IPTU, o IPVA e o IR.
Oprincípio da anualidade explana que deverá haver a inclusão da lei tributária material nalei orçamentária. Dessa forma a lei tributária material deverá ser anterior à lei orçamentária. A anualidade compreende a anterioridade da lei e a autorização orçamentária. No entanto, este princípio não mais tem guarida na Constituição Federal, no entanto, o mesmo é um velho princípio que vem desde o império, passando pela primeira república, sendo que foi ignorado peloEstado Novo, e voltando naConstituição de 1946, submergindo novamente naConstituição de 1967.
Embora na esfera federal não exista tal princípio, nada obsta que o princípio da anualidade seja aclamado pelaConstituição estadual dos Estados-membros, exigindo o princípio para os tributos locais, ampliando as garantias do contribuinte estadual. O mesmo ocorre com os Municípios e com o Distrito Federal, uma vez que os mesmo poderão, em suasleis orgânicas, criar o princípio da anualidade.Assim a anualidade continua existindo em matéria orçamentária.
Oprincípio da vedação ao confisco é uma derivação dodireito de propriedade, é uma limitação negativa ao poder de tributar imposta ao Estado, proibindo-o de usar os tributos para confiscar os bens ou o patrimônio de particulares.
Pelo princípio da liberdade de tráfego, não pode a lei tributária limitar o tráfego interestadual ou intermunicipal de pessoas ebens, salvo opedágio de via conservada peloPoder Público.
Peloprincípio da uniformidade geográfica, disposto no art. 151 daConstituição brasileira, é vedado à União instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional ou que implique distinção ou preferência em relação a Estado, ao Distrito Federal ou a Município, em detrimento de outro, admitida a concessão deincentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento socioeconômico entre as diferentesregiões do País.
A União não pode tributar a renda dasobrigações dadívida pública dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, bem como aremuneração e osproventos dos respectivosagentes públicos, em níveis superiores aos que fixar para suas obrigações e para seus agentes.
Oprincípio da capacidade contributiva estabelece que, "sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado àadministração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados osdireitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e asatividades econômicas do contribuinte".Ao criar os impostos, o legislador deve levar em conta, sempre que possível, a situação particular de cada contribuinte, permitindo com isso que seja realizada a justiça tributária ao não exigir imposto acima do suportável. O princípio da capacidade contributiva é realizado, por exemplo, no imposto de renda, onde existem alíquotas diferenciadas e se permitem várias deduções de acordo com a situação do contribuinte.
A imposição tributária deve levar em consideração as características pessoais do contribuinte. Entretanto, tal providência nem sempre se afigura possível, principalmente no que se refere aos impostos que tributam o consumo (ICMS e IPI, por exemplo), mas para dar cumprimento àpessoalidade a Constituição Federal prevê aseletividade.
Oprincípio da não cumulatividade é aplicável nos casos do ICMS e do IPI. Por este princípio, o imposto devido em cada operação relativa a circulação de mercadorias ou prestação de serviços será compensado com omontante cobrado nas anteriores; Este instituto foi estendido para oPIS e para aCOFINS, através das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03, respectivamente.
Este princípio é de cumprimento obrigatório no caso do Imposto sobre Produtos Industrializados e facultativo no caso do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços.
Em função da importância e necessidade de um produto se tem a diminuição dacarga tributária, e aos que tem menos importância aumenta-se a carga tributária. O Estado seleciona tais produtos.
As imunidades tributárias são normas jurídicas contidas no texto da Constituição que estabelecem a incompetência da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios para instituição de tributos em determinas situações.[13]
As situações em que as aludidaspessoas integrantes da administração direta não possuem competência para esta instituição estão discriminadas no inciso VI do artigo 150 da Constituição e dizem respeito às hipóteses de instituição de tributos sobre:
Asfontes do direito tributário são geralmente divididas em duas categorias,materiais eformais:[15]
As fontes materiais são os fatos do mundo real sobre os quais haverá a incidência tributária. São os fatos geradores da incidência tributária, como os produtos industrializados, as operações de crédito entre outros.
São basicamente os atos normativos que adicionam regras tributárias ao sistema. Podem assim ser consideradas fontes formais de direito tributário as normas constitucionais,emendas constitucionais,leis complementares,leis ordinárias,medidas provisórias,leis delegadas,decretos legislativos eresoluções.
As fontes formais merecem ainda uma subdivisão em principais (ou primárias ou imediatas) e secundárias:
A imposição de pagar o tributo surge do vínculo que se estabelece entre o particular (devedor - sujeito passivo - contribuinte) quando há a ocorrência de umfato gerador: a situação prevista em lei, que faz com que surja o vínculo entre o particular e o Estado (aobrigação tributária).
O particular fica determinado a pagar uma prestação de cunho patrimonial, prevista na legislação. A prestação pode servir para pagar tributo, ou penalidade, dependendo de como é definido pela lei o ato praticado pelo particular. O contribuinte pode ainda ser instado a fazer coisa no interesse do Fisco, ou deixar de praticar algum ato de acordo com a lei.
Caso o contribuinte não cumpra a obrigação tributária espontaneamente, poderá ser objeto de lançamento de ofício do crédito inadimplido, sendo que o processo de determinação e exigência de créditos tributários da União é, atualmente, regulamentado peloDecreto nº 7.574, de 29 de setembro de 2011. Um dos princípios a nortear as disposições do Decreto é o insculpido no inciso LV, do art. 5º da Constituição Federal que garante aos litigantes o contraditório e a ampla defesa, como os meios e recursos a eles inerentes.[16]
A constituição e exigência do crédito tributário, quando formalizadas em auto de infração, é competência deAuditor Fiscal da Receita Federal do Brasil e deve ser instruído com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito (arts. 25 e 31).
Regularmente intimado, ao sujeito passivo é facultado o pagamento da exigência ou sua contestação por meio da apresentação de impugnação formalizada por escrito e instruída com os documentos em que se fundamentar. A impugnação instaura a fase litigiosa do procedimento suspende a exigibilidade do crédito (art. 56)
A impugnação mencionará a autoridade julgadora a quem é dirigida, a qualificação do impugnante, os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que possuir. A impugnação deverá ainda expor as diligências ou perícias pretendidas, bem como os motivos que as justifiquem acompanhadas dos quesitos referentes aos exames desejados e, em caso de perícia, da indicação e qualificação do perito. Não atendidos tais requisitos, os pedidos de diligência ou perícia serão considerados não formulados. Por fim, deve ser indicado se a matéria já foi submetida à apreciação judicial.
É importante assinalar que a prova documental deverá ser apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, salvo se demonstrada a impossibilidade de apresentação por motivo de força maior. Também é possível a apresentação posterior nas hipóteses de a prova referir-se a fato ou direito superveniente ou ainda destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. A juntada posterior de documentos deverá ser requerida à autoridade julgadora com a demonstração fundamentada da ocorrência das excepcionalidades citadas (art. 57).
A matéria que não tenha sido expressamente contestada será considerada não impugnada (art. 58). Como consequência, o crédito a ela referente não terá sua exigibilidade suspensa.
Instaurado o litígio pela apresentação da impugnação, compete às Delegacias da Receita Federal do Brasil de Julgamento o julgamento do processo. As Delegacias de Julgamento são órgãos de deliberação interna, têm natureza colegiada e integram a estrutura da Secretaria da Receita Federal do Brasil (art. 61). A competência das Delegacias de Julgamento abrange, além do julgamento de impugnação a auto de infração e notificação de lançamento, os relativos a manifestação de inconformidade em processos relativos à compensação, restituição e ressarcimento de tributos e a impugnação de ato declaratório de suspensão de imunidade e isenção.
O sujeito passivo poderá recorrer de decisão de primeira instância que lhe for total ou parcialmente contrária, no prazo de trinta dias da ciência da decisão. O recurso possui efeito suspensivo na parte recorrida (art.73).
A competência para o julgamento do recurso voluntário é do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (art. 75).
A expressãodireito fiscal era utilizada por doutrinadores portugueses e franceses e foi empregada pela doutrina brasileira nos primeiros trabalhos que versaram sobre o assunto que hoje é mais frequentemente referido por direito tributário.[17]
Em sentido comum, direito fiscal ainda é hoje usado no Brasil como sinônimo de direito tributário. Nesse sentido,Fisco designa oTesouro eFiscal o agente público cuja função é policiar aarrecadação tributária no país.
Analisando tecnicamente a questãoAliomar Baleeiro afirmou que "...emboraetimologicamente, o direito fiscal dê compreensão mais ampla que a de Direito Tributário, ambos são considerados sinônimos na linguagem científico-jurídico moderna...". Como referência para essa regra o mesmo autor cita a correspondências entre as expressões internacionaisdroit fiscal, fiscal law, Steuerrecht e diritto tributario, adotadas pelaAssociação Internacional de Direito Financeiro e Fiscal, com sede emHaia.
Paulo de Barros Carvalho pensa que a expressão direito fiscal, por enfatizar a disciplina da atuação do Fisco, sugere um conjunto de normas menos amplo do que aquele sugerido pela noção de direito tributário.[17]
Nos meios técnicos administrativos e contábeis do Brasil, o uso como sinônimo das expressõesdireito fiscal edireito tributário tem gerado alguma confusão. Seria mais viável se fosse reconhecido tecnicamente, dentro do país, quedireito tributário se refere alegislação sobretributos, (receita tributária ou receitaorçamentária), enquantodireito fiscal se torna mais apropriado no que concerne adespesa pública (despesa orçamentária) — ambos como ramificações dodireito financeiro interno. Assim, quando um especialista brasileiro falasse em "ajuste fiscal", ficaria claro que ele estava se referindo a uma economia nasdespesas. E um hipotético acerto amplo napolítica de tributos, por outro lado, quase sempre é expresso como "reforma tributária".
Emcontabilidade do Brasil, pode-se fazer a seguinte correspondência:
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